土地增值税的税收筹划

王瑞武

中图分类号：F810.42文献标识码：A文章编号：41-1413（2011）09-0000-01

摘要：土地增值税是影响房地产开发企业收益较大的税种之一,房地产开发企业如何在土地增值税严格清算下有效降低税费而保证利润,已经成了房地产开发企业在市场竞争中获胜的关键。文章从利用有效区间定价、利息支出平衡点、代收费用三个方面并结合具体案例对土地增值税的税收筹划进行了探讨。

关键词：房地产开发企业；土地增值税；清算；税收筹划

一、土地增值税清算背景

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。房地产开发企业是土地增值税的主要征税对象。

伴随着2009年房地产市场的强势回暖,房地产价格不断攀升,投机性购房再度活跃。2010年4月17日,国务院办公厅特别发出“关于坚决遏制部分城市房价过快上涨的通知”，5大项共“十条”措施要求坚决遏制部分城市房价过快上涨,解决城镇居民住房问题。为了配合“国十条”的实施,国家税务总局发布了《关于土地增值税清算有关问题的通知》、《关于加强土地增值税征管的通知》。通知对土地增值税清算的各种情况,在技术环节予以明确。同时要求严格按照税法和有关政策规定,认真做好土地增值税的征收管理工作,对定价过高、涨幅过快的房地产开发项目进行重点清算和稽查。这是近年来国税总局发布第三次关于加强土地增值税清算工作的文件。

企业追求的目标是企业价值最大化,价值最大化最有效的评价方式就是利润及利润率增长的可持续性。作为企业的决策者,在充分理解政策的同时,要尽可能把政策对企业的不利影响降低到最低点。因此,房地产开发企业如何应对和统筹安排土地增值税的清算事项并进行有效的土地增值税税收筹划,势必成为房地产开发企业当前及今后企业发展中的重要课题。

二、综述

土地增值税的税收筹划关键在于合法合理地控制、降低土地增值额,增值额少,计税依据就小,对应的税率就低;增值额多,计税依据就大,对应的税率就高。土地增值税的特殊性决定了其筹划方法的多样性。秦皇岛四通置业房地产开发公司王小玉在《经济研究导刊》2010年第2期中发表的《房地产开发企业土地增值税的税务筹划》主要从收入分散、免税临界点、费用迁移、利息支出、建房方式等方面进行土地增值税的税收筹划;江苏兴华会计师事务所陆英在杂志《新理财》2010年第1期发表了《土地增值税筹划有方》评论,该评论主要从增加可扣除项目金额、分散不动产收入、改变不动产转让方式等角度进行土地增值税的税收筹划;哈尔滨商业大学李文、李畅在刊物《会计之友》2010年第4期中发表的《土地增值税纳税筹划—以房地产开发企业为例》则主要从房地产开发方式、扣除项目、房地产销售、利用税收优惠等方面进行了探讨;上海丽兴房地产有限公司张洁玉在《上海商业》第3期中发表的《房地产开发企业土地增值税税收筹划的优化选择》,主要从利用利息支出扣除、通过合理定价进行筹划、不同增值率的房产是否合并、利用开发标准减免优惠、利用投资联营方式等角度进行分析;而杨娟的《房企土地增值税的清算和税收筹划》《上海房产》,2009年第3期、孙进鹏的《刍议土地增值税纳税筹划》《商业会计》,2008年第9期、黄翠芬的《浅议房地产行业土地增值税的税收筹划》《大众商务》,2009年第4期?都从不同角度如利用建房方式、利用利息支出、利用代收费用、设立独立核算的销售公司、利用税收优惠政策等进行了探讨。

从以上文献综述可以看出,土地增值税虽然有很多不同具体的筹划方法,但从根本上来说只有两个渠道:一是从收入角度,二是从成本角度。同时伴随着房地产市场竞争日趋激烈,房地产开发企业的成本日益飙升,国家对房地产市场的监控力度不断加强,清算政策的负面影响越来越大,作为房地产开发企业主要税负之一的土地增值税也将更加备受关注,自然土地增值税的税收筹划将显得更加重要。

三、土地增值税的税收筹划

（一）有效定价区间筹划法

根据《土地增值税暂行条例》规定:纳税人建造普通标准住宅出售,其增值额未超过扣除项目金额之和20%的,予以免税;超过20%的,应就其全部增值额按规定计税。现假设位于某市区房地产开发的商品房销售价格为P,可扣除项目金额为C不含销售税金及附加,营业税税率5%,城建税税率7%,教育费附加率3%,其他税种暂不考虑?,则全部可扣除项目金额=C+P×5%×1+7%+3%=C+5.5%P。要使增值额不超过扣除项目金额的20%,则[P-C+5.5%P]&pide;C+5.5%P<20%,通过计算可知,P<1.2848C。因此,房地产开发企业若要享受建造普通住宅增值率不超过20%予以免税这一土地增值税优惠政策,商品房销售价格应控制在除营业税、城建税及教育费附加外的扣除项目定价系数1.2848以内,即增值率20%的最高定价系数是小于1.2848。据此,按照免税临界点定价系数的推导思路,可以计算出增值率分别为50%、100%、200%各档次最高定价系数依次为1.6349、2.2472、3.5928。

（二）利息支出平衡点筹划法

根据《土地增值税暂行条例》规定:房地产开发企业财务费用中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并能提供金融机构贷款证明的?不含超过贷款期限的利息和加罚的利息?,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额,其他房地产开发费用为取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本的金额之和的5%以内计算扣除,即=利息+(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×5%以内;纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的,其允许扣除的房地产开发费用为取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除,即=(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×10%以内。

（三）利用代收费用筹划法

房地产开发企业在销售不动产时,经常要代其他部门收取一些诸如维修基金、城建配套费等费用。目前,纳税人有两种收取方式:将代收费用视为房产销售收入,并入房价向购买方一并收取;或者在房价之外向购买方单独收取。从土地增值税的角度分析,两种方式的税收待遇是不一样的。

按规定,房地产开发企业在售房时按县级及县级以上人民政府要求代收的各项费用,如果代收费用未计入房价中,而是在房价之外单独收取的,可以不作为转让房地产的收入,在计算增值额时也不允许扣除代收费用;如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的,要作为转让房地产所取得的收入计税,在计算扣除项目金额时,可予以扣除,但不允许作为加计20%扣除的基数。

四、总结

土地增值税的税收筹划工作是一项较为复杂的工作,一方面,成功实施土地增值税税收筹划时不能只简单的考虑其本身单一税种,同时应综合营业税、城建税、城镇土地使用税、企业所得税等税种;另一方面,一项成功的纳税筹划往往是多种税收方案的优化选择,不能认为税负最轻的方案就是最优的纳税筹划方案,一味追求土地增值税税收负担的降低往往会导致房地产企业总体利益的下降。在土地增值税严格清算下,从长远的可持续发展角度来看,房地产开发企业有必要提前为近几年开发项目的土地增值税的清算提留准备金,做到未雨绸缪,以免将来清算时对公司现金流造成重大影响,毕竟税收筹划更深层次的目的使企业长远整体效益最佳。

参考文献:

[1]李文,李畅.土地增值税纳税筹划[J].会计之友,2010,(04):40-42.

[2]杨娟.房企土地增值税的清算和税收筹划[J].上海地产,2009,(03):92-94.

[3]张洁玉.房地产开发企业土地增值税税收筹划的优化选择[J].上海商业,2010,(03):48-51.

[4]左娜.房地产开发企业土地增值税税收筹划研究[J].当代经济,2008,(03):65.

[5]王环宇.浅议土地增值税税收筹划[J].中国外资,2008,(08):154-155.

[6]叶治斌,黄爱明.新编税法[M].广州:华南理工大学出版社,2009.