浅谈完善公允价值计量的措施

沈立强

中图分类号：F23文献标识码：A

在2007年正式实施的《企业会计准则》中，公允价值运用和计量是新旧会计准则重要变化之一。在38项具体准则中，有17项准则涉及到了公允价值计量属性，使我国会计准则的国际趋同工作向前迈进了一大步，公允价值在新会计准则中的运用是我国会计准则与国际接轨的一个标志，在提高我国会计信息等方面具有重要意义。但是,面对席卷全球的金融危机,越来越多的人开始把这场危机的罪魁祸首指向公允价值。公允价值的公允性成为人们争议的焦点。

一、公允价值的的含义

国际会计准则委员会（IASC）认为，公允价值是指熟悉情况的当事人自愿进行资产交换或者负债清偿的金额。美国财务会计准则委员会（FASB）将公允价值定义为，在当前交易中，在熟悉情况、非关联、自愿的各方之间进行资产交换或债务清偿的价格。我国新会计准则对公允价值定义为，资产和负债在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。从公允价值的定义中我们可以看出，首先,公允价值必须是建立在公平交易的基础之上。其次,形成公允价值的市场是普遍存在的。由此可见,公允价值是一种基于市场的信息反映，实际上是市场对资产或负债价值的认定。

二、我国公允价值计量中存在的问题

（一）信息质量的可靠性难以保证

相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交易为基础的历史成本计量，公允价值计量虽然在财务报表中提供更为相关的信息方面存在优越性。但从我国资本市场的现状来看,资产定价机制不健全,价格难以反映真正的价值。同时,如果已经发生的交易可以按照交易价格确定公允价值,但如果交易没有发生,则需要对其进行评估,我国的资产评估机构还处在一个初级的发展阶段。对于公允价值的估计,现阶段主要采用的是现值法,而这其中的两个变量:贴现率和未来现金流量,都需要会计人员的执业判断和主观估计，由于我国会计人员的整体素质有待提高,缺乏必要的主观判断能力，信息质量的可靠性难以保证。

（二）公允价值计量的实际操作难度大

企业使用公允价值计量后,财务人员需要在期末对资产和负债的公允价值重新进行认定。有不少财务报表项目，如一些没有相关市场价格的金融工具，其公允价值不容易确定。在这种情况下，现值计量常常就是估计其公允价值的最好技术方法。但是，因为未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等都是不确定的，在计量的操作上往往面临很大的困难，因而现值计量的复杂性亦是公允价值计量不易推广应用的难点。

（三）公允价值容易沦为企业的利润操纵工具

运用公允价值的目的在于寻求一种客观的价值即使用价值，但使用价值须由人的主观判断才能获得，特别是现值技术这一公允价值核心的获取，便决定了公允价值为企业蓄意利润操纵提供有利条件。《企业会计准则》在确定公允价值应用范围问题上，从我国国情出发，对国际财务报告准则进行审慎的使用和改进，在相关业务中的确认损益规定了较多限定性条件，如处理非货币性资产交换时须以两个条件为前提：（1）该项交换须有商业实质；（2）交换中换入资产或换出资产的公允价值须能可靠计量。很显然，这些限定性条件均依赖于会计人员对具体交易事项和相关条件的职业判断，使得公允价值存在被操纵的理论可能和现实目的。

（四）公允价值计量可能增加财务报表项目的波动性

在公允价值计量模式下，经济环境和风险状况的变化以及企业自身信用的变化，都会引起企业财务报表项目的波动。但是，反映外部环境等变化所引起的损益的变动，可能并不能提供非常相关的信息，甚至可能误导财务报表使用者。

三、完善公允价值计量的几点措施

（一）完善公允价值应用的市场环境

公允价值的应用需要有相适应的市场环境，完善的资本市场,是公允价值应用的市场条件，而我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境相比仍存在着很大差距。现阶段，市场经济体制虽然已经确立，但非市场化的因素依然存在，公允价值计量所依存的市场环境并不完善，活跃市场还会受到某些非市场因素的影响，这不但会使公允价值难以达到公允，而且有可能使其成为利润操纵的工具。因此，努力培育与公允价值应用相关的各级市场?特别是生产资料市场、产权交易市场、资本市场和二手交易市场;进一步加强生产资料市场监测与调控工作;鼓励和支持中介服务机构?如健全评估机构的专业评估技术等?从而使交易双方能够获得相对公允的市价信息,保证公允价值的可靠性。

（二）提高企业内部控制水平

解决人为操纵问题，是保证公允价值合理运用并真正公允的关键所在。目前，完善的公司治理机制也非常重要，企业内部应建立确定公允价值的方法和系统，如制定与公允价值变动有关的跟踪、记录制度，建立对公允价值变动专人负责、定时按照既定途径收集数据的制度；加强对企业管理层的约束，充分发挥董事会、审计委员会的内部审计作用，如建立董事会在财务报表日对公允价值变动进行审核的制度；同时，还增强监事会和独立董事的监督功能，不断完善企业内部控制体系、健全内部控制制度，使各种资产或负债的公允价值更准确地反映其真实价值，创造一个有利于公允价值全面推广的内部控制环境。

（三）加强对会计人员培训，提升财会人员专业水平与职业道德素质

公允价值离不开职业判断，会计职业判断与会计人员所拥有的专业知识、职业经验以及职业道德密切相关。经济活动的日益复杂多变扩展了会计职业判断的范围，加大了职业判断的难度，以原则为基础的会计准则更加提高了会计人员的职业风险。因此，要加强对会计人员的继续教育与培训，帮助广大会计人员尽快了解、熟悉和掌握新的会计准则，通晓与会计相关的经济、金融、贸易、外汇等相关知识，熟悉现代化的会计处理手段。在实际运用公允价值时，首先要正确理解公允价值的涵义、公允价值运用的前提条件；其次要正确运用估价技术，提高处理相关信息的能力，使其提供的会计信息既相关、又可靠。职业道德素质是确保会计人员职业判断质量的重要保障，会计准则赋予会计人员的灵活性越大，就越需要有良好的职业道德。因此，对会计人员要加强守法意识和职业道德的教育，从主观上消除利润操纵的动机，确保判断所产生的会计资料能客观、公允地反映会计主体的财务状况和经营成果。

（四）强化外部监管，保证会计信息的可靠性

健全、完善以行业自律为基础、政府行政监管为主导、法律法规的完善为准绳的三位一体的监管体系，充分发挥注册会计师的社会监督作用，加强财政、审计、证券监管等部门对企业的财务检查和审计，尤其是要加强对准则、制度执行质量的监督检查。在完善相关法律法规的同时，对借职业判断之名弄虚作假和屡次违反财经纪律的行为，必须加大处罚力度，从而约束和监督企业会计职业判断行为，增强会计信息的客观性和公允性，促进公允价值的有效、合理应用。